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完善公司治理与管理会计创新 | |||||
作者:佚名 论文来源:本站原创 点击数: 更新时间:2008-10-4 | |||||
[摘要]本文认为,会计信息系统在公司治理中的作用还有待进一步全面认识。财务会计信息由于受多种因素的限制,不能完全满足公司治理的要求;而管理会计也需要重新构造其目标和方法体系,才能有助于公司治理。管理会计与财务会计都是为公司的内外部服务,两者的差异从根本上说源自信息披露是否具有强制性。为推进管理会计的改革和发展,应重视会计系统的环境因素、管理制度创新与规范的结合和会计信息的内在性质。 一、会计信息系统在公司治理中的作用 第一,有助于抑制"内部人控制"。公司治理中的核心问题,是出资人如何激励或约束经理人员,使其尽可能地努力经营以实现股东价值最大化。完善的会计信息系统有利于减少信息不对称现象,增加管理的透明度,从而达到控制代理成本、抑制 "内部人控制"的目的。 笔者认为,除上述这些方面外,有效的会计信息系统还与公司治理的下述层面有着直接或间接的联系: 综上所述,要达到公司治理目标,必须进一步认识会计信息系统的作用,切实维护会计和审计活动的权威性,提高会计和审计信息质量。 二、管理会计在公司治理中的角色--为什么财务会计信息不能完全满足公司治理的要求 要全面发挥会计信息在公司治理中的应有作用,单靠财务会计系统显然是不够的。由于财务会计信息的披露是一项公开性很强的行为,受到下述一系列因素的限制: 正因为上述这些原因,财务报告所承载的信息量是有限的,股东和其他利益相关者无法从现行财务报告中得到充分的信息满足。实证研究结果也支持这一判断。如据吴联生博士调查,无论是机构投资者还是个人投资者,认为未来机会与风险、财务预测、人力资源、管理部门对会计信息的分析等信息是有用的,都占60%以上。这些信息传统上均属于管理会计的范畴,显然在现行财务报告中缺乏有效地披露。这样,提供满足公司治理目标的信息,很大程度上依靠管理会计系统,管理会计在完善公司治理结构和维持治理结构的高效运转中将扮演越来越重要的角色。然而遗憾的是,由于传统理论的局限性,现有的管理会计系统还很难承担起这个责任。因此,拓展管理会计理论与方法体系的必要性,己显得十分重要。 三、围绕公司治理的需要,拓展管理会计体系--目标构造与方法构造 就管理会计的服务范围而言,西方的主流观点是:第一,为制定决策和计划提供信息,并作为管理队伍的成员参与制定决策和计划过程;第二,协助经理们指导和控制经营活动;第三,激励经理和其他雇员完成组织目标;第四,计量和评价组织机构中业务活动、部门和其他雇员的绩效;第五,评价组织机构的竞争位置,并与其他经理一同保证组织在产业中的长期竞争力。这样的表述尽管己涉及到公司治理领域,比如激励经理完成组织目标,但从整体上看,它还没有全面反映公司治理的客观需要。笔者认为,管理会计目标必须明确指出服务于公司治理和公司管理的双重要求。服务于公司治理是管理会计创新的根本需要。借用"相关性消失了"这一名言,当代管理会计所失去的最大相关性恰恰是没有充分关注公司治理的需要,以服务于公司管理层面为主的传统管理会计理念在解决现实信息需求上已显得极不适应。 2.管理会计的总目标和具体目标。根据上述分析,会计两个子系统的总目标可否作这样的表述:财务会计是为企业利益相关者提供充分有效的强制性信息,管理会计是为实现公司治理与公司管理的多重目的提供非强制性的相关信息。围绕其总目标,管理会计的具体目标是: 第一,向公司利益相关者提供非强制性相关信息。在这个领域内,有三个方面特别值得关注:一是未来预测信息。相对于财务会计报告反映企业过去的财务状况、经营成果及现金流量等状况,未来预测信息对利益相关者进行经济决策的相关性更大。至于预测信息披露的范围、程度和方式,在信息的供求双方自会达到"均衡点"。二是非财务信息。非财务信息有助于对企业深层次的了解和评价,同时也有助于预测企业的未来。对信息使用者而言,非财务信息在某种程度上比财务信息具有更大的价值。三是社会责任信息。包括对债权人、职工、消费者、供应商、政府、社区和公众等方方面面责任的履行情况,都需要适当披露。 上述具体目标没有区分哪些是服务于公司治理,哪些又是服务于公司管理,因为在实务中它们往往交织在一起。但管理会计必须为公司治理和公司管理两个层次服务的目标指向是明确的。 (二)方法构造 从实现公司治理职能的角度,管理会计应创造新的方法或对传统方法实施改造,以适应下列要求:①公司价值 (或企业核心能力)的评估;②前景财务资料的编制;③内部会计和审计控制;④股东和其他利益相关者的利益保障信息披露;⑤CEO业绩责任的制定;⑥各个管理层次的业绩评价和激励补偿系统的设计 (包括针对高层管理人员的奖励与补偿合同的制定);⑦人力资本定价,等等。 至于实现公司管理职能的各种管理会计方法 (如预测决策、预算编制、成本控制、责任会计等等),主要是满足内部决策与控制、实现最佳资源配置的需要。这类方法 (包括理念)也同样要不断地推陈出新,尤其是要在管理会计活动中贯彻战略管理的指导思想。 (三)对管理会计定义的再认识 为了能够同时反映公司治理方面的特征,管理会计的定义可以表述为:管理会计是企业会计信息系统的一个分支,提供各种强制性财务报告之外的财务和非财务信息,目的是满足公司治理和公司管理中的特殊信息需求。 从管理会计定义的讨论,还可以引出以下一些思考: 第二,对财务报告提供机构的认识。单靠传统意义上的企业财务部显然己无法完成当今信息披露的所有需要,目前财务部的职能实际上已接近于一个综合信息部。比较彻底的解决办法是设立一个职能较门的机构,比如称之为"信息部"(包容现行财会部门的职责)。也可考虑按不同的功能分设财务部和综合信息部,将一部分提供信息的工作交由综合信息部来执行,但这总不如单由一个部门来运作更有效率。若企业内仍沿用财务部的设置和名称,则应明确其职能已不再局限于提供 "纯"财务信息,同时其他职能部门也必须有清晰的责职和程序来配合财务部的信息披露工作。否则,"财务部"这样一个职能复杂、任务繁重的机构,与企业其他职能部门协调信息披露方面的任务,将会越来越困难。 第三,对管理会计原则的认识。管理会计系统中引进公司治理这个理念后,对传统的些管理会计原则需要有新的认识。这主要有两个原因:一是管理会计活动不能按过去理解那样通常可以不考虑会计标准,否则管理会计信息无法满足公司治理层面的需要;二是不同层次对管理会计信息的质量要求有时是有矛盾的,比如同样是运用在管理决策上的信息,董事会与CEO对稳健原则的要求就可能不一致。 第四,对管理会计与财务会计"融合论"的认识。对财务会计与管理会计的关系,一直存在"融合论"与"分立论"两种观点。作为会计信息系统中的两个子系统,管理会计与财务会计的关系原本就甚为密切,从理论上说,在一个企业里完全没有必要同时存在两个不同的数据采集和处理系统。也许多年以后,信息技术 (尤其是网络技术)的发展将使企业只要采集和提供源数据,至于信息的筛选、加工和分析完全可由信息使用者通过专门的计算机软件自行操作完成,到那时就不再需要学者煞费苦心地去区分哪些是财务会计信息、哪些是管理会计信息了。但是,至少目前还无从实现这样的理想,信息的提供还只能以成品形式而不是原料形式。同时,正如前面所说,由于财务报告的局限性,目前财务会计不仅不可能包容管理会计,而且还需要更加充分地发挥管理会计在信息发布上的多样性和灵活性。因此,会计信息系统中财务会计与管理会计两个分支既不是完全分立的(如在原始数据的采集方面),也还无法完全独合 (如在信息报告方面)。"管理会计报告"或称 "非强制性信息报告"在未来较长的一个时期内仍会处于独立存在的状态。 四、推进管理会计改革和发展的途径 第一,应重视管理会计系统的环境因素。环境和组织的改变意味着应用于决策制定的信息类型和信息用途的改变。公司治理理论对管理会计的对象、任务和特征提供了一个新的认识思路,另一方面,也正因为管理会计系统必须直接为公司治理服务,因此,公司治理自身的特征和状况也会直接影响管理会计系统的质量和效率。一旦决策层与管理层真正分离,董事会和监事会的构成和功能更加完善 (比如外部董事、非执行董事的监督权得到强化,董事会内的提名委员会、工薪委员会、投资委员会、预算委员会等机构比较俱全并且发挥作用),势必会更有效地发挥管理会计的作用。此外,还要深入研究在现行社会经济环境下管理会计的定位问题,既要创造良好的企业环境以进一步发展管理会计,又要使管理会计的技术、方法更加适应企业环境的要求。 第二,管理制度创新与规范的结合问题。在管理活动中,创新与规范相辅相成。现在这两个方面都存在严重不足,尤其是新创体制往往没有及时地予以规范。例如:0财务总监制这几年发展较快,但如何使其运作更为有效,还没有与传统会计系统 (包括管理会计系统)的改造结合起来考虑。①企业改制中虽然成立了董事会和监事会,但其素质要能保证治理结构的有效性,离不开董事会和监事会成员的财务和会计知识背景,否则就不能承担起监控公司业绩的职责。②现在许多公司内部审计制度的有效性取决于CEO的态度,从规范治理结构的角度看,内审机构更应直接对监事会或董事会负责。较大规模的企业尤其是上市公司,是否应设立审计委员会;审计委员会的权限和职业如何清晰地界定,便其保持相当的独立性;审计委员会的运作如何与管理会计系统相互配合,以降低监督成本、提高监督效率,这些都需要探讨和实践。 第三,充分认识会计信息的"准公共物品"性质。公开披露的财务会计信息和管理会计信息,在一定程度上都具有公共物品的特性。由于信息披露中外在性的存在,政府可以并且应该发挥作用。因此,不仅是财务会计信息,对管理会计信息的规范性,政府机构同样应予关注。另一方面,从信息市场的角度来说,会计信息的数量和质量要求取决于信息需求者,所以会计信息的提供从根本上说会形成"买方市场"。现在会计信息的提供者却或多或少是一种"卖方市场"的心态,"我提供什么,你得接受什么"。然而,无论是财务会计报告还是管理会计报告,任何改进若不听取广大信息需求者的意见,终将于事无补、劳民伤财。因此,建议设立专门机构便会计信息的需求调研经常化,除不断改进财务会计报告 ("强制性信息报告")外,还要逐步对管理会计信息的搜集、加工、处理,以及需要公开发布的管理会计信息的披露 ("非强制性信息报告")提供各种指南,以利于提高管理会计基本概念范畴的规范性和管理会计实务运作的效率。 主要参考文献 1、项兵·公司治理结构:中国的实践与美国的经验·北京:中国人民大学出版社,2000:57-62 2、吴淑琨、席酉民·公司治理与中国企业改革,北京:机械工业出版社,2000:24 3、崔之元·美国29州公司法变革的理论背景及对我国的启示·经济研究,1996;4 4、吴联生·投资者对上市公司会计信息需求的调查分析,经济研究,2000;4 5、 Ronald W·Hilton·管理会计·北京:机械工业出版社,2000;4 6、李天民·管理会计研究·上海:立信会计出版社,1994;47 7、陈毓圭译·论改进企业报告·北京:中国财政经济出版社,1997:19一27 8、葛家澍·损益表(收益表)的扩展--关于第四财务报表·上海会计,1997;1 |
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